一、包容性增長(zhǎng)的內(nèi)涵與實(shí)踐

（一）包容性增長(zhǎng)的緣起

2006年6月，亞洲開(kāi)發(fā)銀行成立了一個(gè)專(zhuān)家小組，旨在研究亞洲未來(lái)經(jīng)濟(jì)趨勢(shì)以及銀行在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用。該專(zhuān)家組在2007年3月提交了《新亞洲、新亞洲開(kāi)發(fā)銀行》的研究報(bào)告，認(rèn)為應(yīng)該由過(guò)去以減貧為戰(zhàn)略重點(diǎn)轉(zhuǎn)向以包容性增長(zhǎng)為戰(zhàn)略重點(diǎn)，這也是“包容性增長(zhǎng)”概念的首次提出。

從結(jié)果分享角度理解，包容性增長(zhǎng)就是讓經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)成果在所有成員中得到平等分享，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。從協(xié)調(diào)維度理解，包容性增長(zhǎng)能夠協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和制度這三個(gè)維度，使他們得到均衡發(fā)展。亞洲開(kāi)發(fā)銀行2007年指出，包容性發(fā)展的實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)，就是經(jīng)濟(jì)可持續(xù)增長(zhǎng)、社會(huì)穩(wěn)定、政策制定合理這三者的協(xié)調(diào)配合。

（二）包容性增長(zhǎng)的中國(guó)實(shí)踐

1.包容性增長(zhǎng)與科學(xué)發(fā)展觀

2003年，胡錦濤同志提出“科學(xué)發(fā)展觀”，強(qiáng)調(diào)以人為本，全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。這與包容性增長(zhǎng)強(qiáng)調(diào)的所有人共享機(jī)會(huì)與權(quán)利、協(xié)調(diào)發(fā)展相一致。首先，二者都強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長(zhǎng)；其次，二者都強(qiáng)調(diào)以人為本，倡導(dǎo)社會(huì)的公平正義，引導(dǎo)全體社會(huì)成員共享發(fā)展成果，最終實(shí)現(xiàn)共同富裕；最后，長(zhǎng)期來(lái)看，兩者都是旨在促進(jìn)我國(guó)實(shí)現(xiàn)全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展的指導(dǎo)思想。

2.包容性增長(zhǎng)與“一帶一路”

黨的十八大以來(lái)，習(xí)近平總書(shū)記在一系列外交活動(dòng)中倡導(dǎo)“一帶一路”戰(zhàn)略思想，旨在通過(guò)建設(shè)區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作架構(gòu)，實(shí)現(xiàn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的包容、開(kāi)放、平衡和普惠，彌補(bǔ)部分全球化的缺陷，推動(dòng)世界向“包容性全球化”轉(zhuǎn)變。習(xí)近平總書(shū)記指出，“一帶一路”的建設(shè)能夠刺激沿線國(guó)家的實(shí)際需求，能夠增加有效供給以平衡全球經(jīng)濟(jì)?！耙粠б宦贰钡慕ㄔO(shè)有利于沿線國(guó)家提高基礎(chǔ)設(shè)施水平，實(shí)現(xiàn)工業(yè)化和現(xiàn)代化，從而有利于促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)的“包容性全球化”。

3.包容性增長(zhǎng)與“中國(guó)夢(mèng)”

習(xí)近平總書(shū)記在2012年參觀“復(fù)興之路”展覽中首次提出了“中國(guó)夢(mèng)”的偉大遠(yuǎn)景。強(qiáng)調(diào)“中國(guó)夢(mèng)”的實(shí)現(xiàn)要緊緊依靠人民，以人為本，從個(gè)人層面上來(lái)講要實(shí)現(xiàn)“人民幸?！钡哪繕?biāo)，實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)是人民要享有平等的機(jī)會(huì)、共享經(jīng)濟(jì)發(fā)展的成果。

黨的十八大形成的決定要求，采取“五位一體”的實(shí)施手段，在經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)、生態(tài)等領(lǐng)域全面深化改革，促進(jìn)它們之間的協(xié)調(diào)發(fā)展。包容性增長(zhǎng)的基本要求也是在實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)發(fā)展的同時(shí)公平共享發(fā)展成果，可見(jiàn)，“中國(guó)夢(mèng)”與包容性增長(zhǎng)的要求相一致。習(xí)近平總書(shū)記不僅將包容性發(fā)展作為重要的治國(guó)思想，更用實(shí)際行動(dòng)努力實(shí)現(xiàn)包容性發(fā)展。例如，“十三五”規(guī)劃的基本要求就是建設(shè)公平正義的社會(huì)環(huán)境，使所有社會(huì)成員公平參與經(jīng)濟(jì)發(fā)展并分享發(fā)展結(jié)果，在遵循社會(huì)規(guī)律下實(shí)現(xiàn)包容性增長(zhǎng)。

二、包容性增長(zhǎng)對(duì)公共財(cái)政的影響

（一）公共財(cái)政支出需求激增

財(cái)政支出作為地方政府再分配社會(huì)資源、宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要手段，影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)公平。通過(guò)調(diào)整財(cái)政支出，例如偏重于完善基礎(chǔ)設(shè)施與公共服務(wù)等領(lǐng)域，政府可以引導(dǎo)和干預(yù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與成果的普惠程度。因此，財(cái)政支出這一政府行為能夠影響資源配置與市場(chǎng)運(yùn)行，關(guān)乎每位社會(huì)公民的基本利益。在包容性增長(zhǎng)框架下，要想做到全體社會(huì)成員均等擁有機(jī)會(huì)、均等分享成果，必然會(huì)增加公共財(cái)政支出，此時(shí)如果財(cái)政收入的增長(zhǎng)速度跟不上財(cái)政支出的增長(zhǎng)速度，就會(huì)導(dǎo)致公共財(cái)政支出缺口的激增。

（二）更加注重政府履行公共受托責(zé)任

在包容性增長(zhǎng)的框架下，政府要做到以人為本，履行好公共事務(wù)的管理責(zé)任、保管好公共財(cái)產(chǎn)，更加需要強(qiáng)調(diào)財(cái)政預(yù)算支出的責(zé)任和效益，追究有關(guān)部門(mén)和人員未盡的受托責(zé)任、健全問(wèn)責(zé)機(jī)制。

從財(cái)政預(yù)算管理方面來(lái)看，政府將更加重視預(yù)算的編制、執(zhí)行和監(jiān)督。例如在2016年中央財(cái)政預(yù)算中，財(cái)政部發(fā)布了項(xiàng)目績(jī)效目標(biāo)和指標(biāo)，首次將資金與績(jī)效目標(biāo)、評(píng)價(jià)指標(biāo)同時(shí)下達(dá)。這相當(dāng)于簽署了責(zé)任書(shū)，加強(qiáng)了中央部門(mén)的責(zé)任意識(shí)，政府的財(cái)政支出必須要有可量化的效果，如果沒(méi)有達(dá)到預(yù)期效果將嚴(yán)格追究相關(guān)部門(mén)及人員的責(zé)任。

（三）更加強(qiáng)調(diào)公共財(cái)政支出的績(jī)效管理

改革開(kāi)放以來(lái)，中國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速增長(zhǎng)兼顧了集體經(jīng)濟(jì)效率的實(shí)現(xiàn)，而社會(huì)成員公平分享社會(huì)經(jīng)濟(jì)成果的關(guān)注度不夠，產(chǎn)生了不少問(wèn)題，例如貧富差距增大、居民幸福指數(shù)下降、環(huán)境受到污染等。包容性增長(zhǎng)的核心要義是擁有均等的發(fā)展機(jī)會(huì)以及公平享受成果。處理好地區(qū)間各階層的利益關(guān)系，解決各種矛盾沖突問(wèn)題，才能為實(shí)現(xiàn)包容性增長(zhǎng)提供良好的社會(huì)基礎(chǔ)和經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。權(quán)力“尋租”性腐敗會(huì)影響市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境的公平性，激化矛盾，妨礙和諧社會(huì)的建設(shè)，因此必須監(jiān)督政府權(quán)力的運(yùn)行。財(cái)政預(yù)算作為政府管理的重要一環(huán)，財(cái)政支出作為一種政府行為，財(cái)政資金的籌集、分配、使用都應(yīng)予以有效監(jiān)督。因此如何考量政府支出的公平性與效率性顯得尤為重要，而對(duì)公共財(cái)政支出的績(jī)效考評(píng)就是一種考量途徑。

（四）更加強(qiáng)調(diào)財(cái)政預(yù)算管理的公開(kāi)透明

政府要履行好公共受托責(zé)任，不僅需要妥善管理公共財(cái)產(chǎn)，也需要接受社會(huì)各界的監(jiān)督，而監(jiān)督的基礎(chǔ)就是公共財(cái)政信息的公開(kāi)化與透明化。公共財(cái)政預(yù)算也需要做到公開(kāi)與透明，接受廣大人民群眾的監(jiān)督，促進(jìn)社會(huì)的公平正義。

黨的十八屆三中全會(huì)全面部署了我國(guó)未來(lái)的財(cái)稅體制改革，強(qiáng)調(diào)完善預(yù)算管理制度，特別是提高財(cái)政預(yù)算的透明度。政府的財(cái)政信息公開(kāi)獲得了一定的認(rèn)可，十六大提出的“維護(hù)公民知情權(quán)”正在逐步實(shí)現(xiàn)。目前財(cái)政信息中公開(kāi)透明化程度最高的是公共預(yù)算和決算信息，透明度最低的是財(cái)政專(zhuān)戶和資產(chǎn)負(fù)債表決算信息。這表明，公共財(cái)政信息要實(shí)現(xiàn)透明化仍需做出不懈努力。

三、包容性增長(zhǎng)框架下財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的改革要求

（一）財(cái)政預(yù)算支出需要實(shí)施全覆蓋的審計(jì)監(jiān)督

在科學(xué)發(fā)展觀、包容性增長(zhǎng)框架等發(fā)展思想的指導(dǎo)下，近年來(lái)，圍繞預(yù)算管理制度、事權(quán)和支出責(zé)任制度等方面，部署了一系列深化財(cái)政體制改革的頂層方案。2014年頒布了新修訂的《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》，2014年國(guó)務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》，2015年發(fā)布了《關(guān)于實(shí)行中期財(cái)政規(guī)劃管理的意見(jiàn)》等。作為國(guó)家預(yù)算管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)之一，審計(jì)監(jiān)督也提出并開(kāi)展了相應(yīng)的變革。

審計(jì)監(jiān)督全覆蓋的理念，在2013年10月國(guó)務(wù)院第26次常務(wù)會(huì)議上首次被提出。李克強(qiáng)總理要求審計(jì)部門(mén)要依法加大力度，實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋。2014年10月發(fā)布《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》，正式提出審計(jì)全覆蓋的要求，涉及公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況。

審計(jì)全覆蓋不可能一蹴而就，需要分階段有重點(diǎn)的實(shí)施。作為國(guó)家財(cái)政開(kāi)支的監(jiān)督部門(mén)，現(xiàn)階段審計(jì)機(jī)關(guān)的重點(diǎn)仍需放在財(cái)政資金及其預(yù)算管理的監(jiān)督方面。財(cái)政審計(jì)是審計(jì)監(jiān)督的永恒主題（李金華，2004），預(yù)算執(zhí)行審計(jì)更是財(cái)政審計(jì)的重中之重，納入監(jiān)督范圍的中央部門(mén)從2003年的9個(gè)增至2015年的42個(gè)。但是，盡管財(cái)政審計(jì)始終排在審計(jì)工作格局的第一位，2004年財(cái)政審計(jì)覆蓋面只有10%，2015年審計(jì)的預(yù)算支出也僅占42個(gè)中央部門(mén)預(yù)算支出總額的36%。除頭幾年在社會(huì)上引起廣泛關(guān)注和震撼以外，審計(jì)風(fēng)暴的邊際效應(yīng)近年也急劇遞減。

為何審計(jì)監(jiān)督的效率、效果不高，問(wèn)題在哪里？研究認(rèn)為，關(guān)鍵原因之一是沒(méi)有真正實(shí)現(xiàn)財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的一體化。具體表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是審計(jì)監(jiān)督的制度有缺陷，獨(dú)立性不足，而且力量單薄、沒(méi)有在系統(tǒng)內(nèi)部形成合力。二是審計(jì)監(jiān)督未能與外部的財(cái)政預(yù)算管理和諧互動(dòng)，忽視了績(jī)效審計(jì)、內(nèi)部控制的重要作用。例如，內(nèi)部控制建設(shè)是解決審計(jì)任務(wù)繁重與審計(jì)力量不足的有效途徑，也是撬動(dòng)財(cái)政預(yù)算管理和審計(jì)監(jiān)督共同發(fā)展的關(guān)鍵著力點(diǎn)。

財(cái)政審計(jì)一體化是中國(guó)特色的審計(jì)名詞。金勇（2000）、趙勁松（2004）、楊肅昌和肖澤忠（2007）、劉正均（2009）等從審計(jì)流程、不同業(yè)務(wù)種類(lèi)的融合以及隸屬關(guān)系等角度進(jìn)行了探討。研究認(rèn)為，需要呼應(yīng)包容性增長(zhǎng)的“共享”、“協(xié)調(diào)”理念，宏觀、整體地認(rèn)識(shí)、實(shí)施一體化改革。緊扣預(yù)算這個(gè)主題，在審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)的內(nèi)部、內(nèi)外部之間實(shí)現(xiàn)一體化協(xié)作。

（二）財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的內(nèi)部一體化改革要求

1.績(jī)效審計(jì)是財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督內(nèi)部一體化改革的必然方向和高級(jí)階段

績(jī)效，是由performance翻譯而來(lái)，主要是指某一任務(wù)、事項(xiàng)的完成、執(zhí)行和成績(jī)等結(jié)果。到目前為止，公共領(lǐng)域的研究中，并不存在一個(gè)關(guān)于績(jī)效的定論。首先是由于公共部門(mén)沒(méi)有像企業(yè)的利潤(rùn)一樣普遍適用并且較為科學(xué)的指標(biāo)，不同的利益群體對(duì)績(jī)效有不同的看法，其次是由于績(jī)效的概念容易隨著理論研究與社會(huì)實(shí)踐的深入而不斷變化。

績(jī)效審計(jì)是財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督內(nèi)部一體化改革的必然方向和高級(jí)階段。英國(guó)著名學(xué)者戴維·德?tīng)栒J(rèn)為績(jī)效審計(jì)起源于1180年以前。但是，更多的學(xué)者認(rèn)為績(jī)效審計(jì)產(chǎn)生于20世紀(jì)初，并在70年代以后得到發(fā)展。

為何一開(kāi)始沒(méi)有開(kāi)展績(jī)效審計(jì)？首先，從財(cái)政審計(jì)監(jiān)督需求來(lái)看，審計(jì)產(chǎn)生的初期，社會(huì)生產(chǎn)力水平較低，國(guó)家的財(cái)政收入較少，此時(shí)績(jī)效審計(jì)并沒(méi)有條件發(fā)揮作用。其次，從企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的需求來(lái)看，由于物質(zhì)的缺乏，企業(yè)間不存在激烈的競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)的生存和發(fā)展難以被外界環(huán)境所影響，所以企業(yè)不存在績(jī)效審計(jì)的需求。最后，從審計(jì)實(shí)施的技術(shù)和方法來(lái)看，財(cái)務(wù)審計(jì)是對(duì)會(huì)計(jì)憑證等進(jìn)行檢查，對(duì)于技術(shù)的要求比較低，而要對(duì)資金使用的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，不僅對(duì)審計(jì)技術(shù)有很高的要求，還要根據(jù)具體情況建立科學(xué)合理的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，由于當(dāng)時(shí)技術(shù)條件的約束，這些要求都難以實(shí)現(xiàn)。

在美國(guó)最高審計(jì)機(jī)構(gòu)的帶動(dòng)和示范下，許多立法模式、司法模式和行政模式的政府審計(jì)機(jī)構(gòu)先后從合規(guī)性審計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)逐步向績(jī)效審計(jì)階段演變進(jìn)化。1986年4月16日，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際會(huì)議正式發(fā)表了《關(guān)于績(jī)效審計(jì)、公營(yíng)企業(yè)審計(jì)與審計(jì)質(zhì)量的總聲明》，指出開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的必要性，績(jī)效審計(jì)能夠促進(jìn)公共部門(mén)向更經(jīng)濟(jì)、更高效的方向發(fā)展，提高公共部門(mén)信息透明度，對(duì)其受托責(zé)任履行情況進(jìn)行更好的監(jiān)督。

可以看出，績(jī)效審計(jì)正進(jìn)入高速發(fā)展時(shí)期，它是對(duì)“績(jī)效”這種最顯著方向的內(nèi)部自發(fā)選擇，是財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)不斷適應(yīng)外部經(jīng)濟(jì)、政治、觀念環(huán)境，進(jìn)行自組織調(diào)整的必然結(jié)果。因此，財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督必然朝績(jī)效審計(jì)的方向發(fā)展。

2.政府內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的制度安排，難以滿足公共權(quán)力制衡的治理需求

2006年修訂的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第二條規(guī)定，“國(guó)務(wù)院和縣級(jí)以上地方人民政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)?！爆F(xiàn)行審計(jì)體制下的政府審計(jì)，類(lèi)似于政府的“大內(nèi)審”。但是，隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治、觀念結(jié)構(gòu)的進(jìn)步，目前的行政型審計(jì)監(jiān)督模式無(wú)法滿足新的社會(huì)需求。

現(xiàn)行審計(jì)體制下，政府首長(zhǎng)對(duì)審計(jì)工作的干預(yù)較多，導(dǎo)致審計(jì)監(jiān)督仍然帶有政府部門(mén)“自我檢查”的色彩。缺乏有效的權(quán)力約束機(jī)制，政府對(duì)財(cái)政資金的管理依然有絕對(duì)的話語(yǔ)權(quán)?，F(xiàn)行審計(jì)監(jiān)督制度阻礙了財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的發(fā)展。

因此，在財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)內(nèi)部，必須進(jìn)行一體化的變革。既要借助注冊(cè)會(huì)計(jì)師等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)力量，也需要調(diào)整目前審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置，以區(qū)分人大審計(jì)監(jiān)督（國(guó)家審計(jì)）、政府內(nèi)部審計(jì)，建立由人大領(lǐng)導(dǎo)下的國(guó)家審計(jì)、政府內(nèi)部審計(jì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的“三位一體”網(wǎng)絡(luò)型財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督制度。

值得注意的是，十九大召開(kāi)以后，2018年5月新成立中央審計(jì)委員會(huì)，習(xí)總書(shū)記在第一次會(huì)議提出，“要深化審計(jì)制度改革，解放思想、與時(shí)俱進(jìn)，創(chuàng)新審計(jì)理念，及時(shí)揭示和反映經(jīng)濟(jì)社會(huì)各領(lǐng)域的新情況、新問(wèn)題、新趨勢(shì)……要加強(qiáng)對(duì)全國(guó)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，加快形成審計(jì)工作全國(guó)一盤(pán)棋。要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的力量，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力?！?/p>

3.財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督的力量不足，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的參與協(xié)助

為建設(shè)高效、責(zé)任、透明政府，提高財(cái)政管理科學(xué)化精細(xì)化水平，我國(guó)從2011年起推行預(yù)算績(jī)效管理，提出“引入第三方社會(huì)中介組織參與績(jī)效評(píng)價(jià)”。

《預(yù)算績(jī)效管理工作規(guī)劃（2012-2015年）》正式規(guī)定，要“探索引入第三方參與績(jī)效管理工作，規(guī)范第三方參與行為，認(rèn)真總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，充分利用已建立的各類(lèi)智庫(kù)，逐步擴(kuò)大第三方參與的范圍，提高評(píng)價(jià)結(jié)果的權(quán)威性和公正性。”

事實(shí)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在人員、技術(shù)等方面做好了相應(yīng)準(zhǔn)備，并已積極試點(diǎn)推行。由注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的績(jī)效評(píng)價(jià)將進(jìn)一步成為加強(qiáng)我國(guó)財(cái)政預(yù)算績(jī)效管理的重要措施。

2016年，財(cái)政部中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)正式發(fā)布《會(huì)計(jì)師事務(wù)所財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)指引》，旨在就事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)優(yōu)質(zhì)高效地實(shí)施財(cái)政支出績(jī)效評(píng)價(jià)工作、參與財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督，提供具體可操作的技術(shù)指南。

（三）財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督內(nèi)外部一體化改革要求

1.推進(jìn)財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督向績(jī)效審計(jì)躍遷，深化政府部門(mén)改革

對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，一直以來(lái)都是我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)最重要的職能。從西周的宰夫、宋代的戶部、明清的監(jiān)察院、直至民國(guó)時(shí)期的審計(jì)體制改革，審計(jì)監(jiān)督的制度安排不斷發(fā)生變化，而監(jiān)督檢查職能一直延續(xù)至今，表現(xiàn)出了很強(qiáng)的路徑依賴(lài)性。

值得注意的是，隨著人類(lèi)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治環(huán)境的變化，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日益精細(xì)化發(fā)展，社會(huì)系統(tǒng)之間越來(lái)越需要協(xié)調(diào)、配合以產(chǎn)生聚集涌現(xiàn)效應(yīng)。審計(jì)監(jiān)督職能應(yīng)當(dāng)具有更加豐富的內(nèi)涵和理解。在審計(jì)監(jiān)督的過(guò)程中，由傳統(tǒng)的合法合規(guī)性審查轉(zhuǎn)向?qū)︻A(yù)算開(kāi)支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性效率性以及效果性的審查，有助于改進(jìn)審計(jì)對(duì)象的管理工作、帶來(lái)價(jià)值增值，更好地發(fā)揮在國(guó)家治理中的監(jiān)督功能。同時(shí)，有助于促進(jìn)審計(jì)主體與審計(jì)對(duì)象之間，由沖突對(duì)立變?yōu)楹献麟p贏。

此外，通過(guò)推進(jìn)財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督向績(jī)效審計(jì)躍遷，還能促使審計(jì)主體關(guān)注自身的績(jī)效問(wèn)題，激勵(lì)他們以身作則，為審計(jì)對(duì)象作出表率示范，引領(lǐng)深化政府公共部門(mén)的改革，以最終實(shí)現(xiàn)包容性增長(zhǎng)。

2.完善政府內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)體系，實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督與預(yù)算管理的良性互動(dòng)

完善政府內(nèi)控體系，有助于審計(jì)監(jiān)督與預(yù)算管理的良性互動(dòng)，通過(guò)促進(jìn)財(cái)政預(yù)算管理的規(guī)范化、科學(xué)化，產(chǎn)生“無(wú)疫則免疫”的效果。同時(shí)，減輕審計(jì)人員的工作負(fù)擔(dān)，促使財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)更好、更快地向績(jī)效審計(jì)的高級(jí)階段躍遷，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督、預(yù)算管理兩個(gè)社會(huì)系統(tǒng)的共同進(jìn)步。

（1）構(gòu)建政府內(nèi)控，有助于審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能的體現(xiàn)

審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”論表明，政府審計(jì)除了對(duì)國(guó)有資金進(jìn)行檢查和監(jiān)管之外，更應(yīng)該預(yù)防、揭露和抵御經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的風(fēng)險(xiǎn)，保障社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行安全，充當(dāng)國(guó)家和公眾利益的保護(hù)者。隨著審計(jì)的監(jiān)督職能從事后逐漸發(fā)展到在事前、事中、事后的全過(guò)程中體現(xiàn)，構(gòu)建政府內(nèi)部控制制度，有利于審計(jì)機(jī)關(guān)從各個(gè)控制環(huán)節(jié)對(duì)舞弊、濫用職權(quán)等行為進(jìn)行預(yù)防、揭示和查處，從而充分發(fā)揮審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能。例如，可以結(jié)合政府內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和實(shí)施情況，經(jīng)常就高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行檢查分析，有針對(duì)性地加強(qiáng)管理監(jiān)督力度。

（2）構(gòu)建政府內(nèi)控，有助于審計(jì)監(jiān)督效率的提高

政府內(nèi)部控制的好壞，直接影響著審計(jì)主體的工作效率。如果內(nèi)部控制設(shè)計(jì)存在缺陷或者運(yùn)行無(wú)效，政府部門(mén)提供的會(huì)計(jì)和其他經(jīng)濟(jì)信息的真實(shí)性、完整性就會(huì)大打折扣，增加審計(jì)工作的難度。審計(jì)主體不得不擴(kuò)大審計(jì)范圍，實(shí)施更多的測(cè)試程序。加強(qiáng)構(gòu)建政府內(nèi)部控制，可以提升審計(jì)證據(jù)的信息價(jià)值，使已獲取的審計(jì)證據(jù)可利用程度更高。此外，當(dāng)內(nèi)控制度完整有效時(shí)，通過(guò)審查內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，審計(jì)部門(mén)可以對(duì)被審計(jì)部門(mén)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的重要程度作出排序，對(duì)審計(jì)程序中的工作重點(diǎn)作出安排。因此，加強(qiáng)政府內(nèi)控的構(gòu)建，能夠幫助審計(jì)主體合理制定審計(jì)計(jì)劃、降低成本，提高審計(jì)的效率效果。

（3）構(gòu)建政府內(nèi)控，有助于預(yù)算管理科學(xué)性的增強(qiáng)

政府內(nèi)部控制的缺陷會(huì)降低財(cái)政資金的配置效率，甚至導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行腐敗頻發(fā)。如果沒(méi)有內(nèi)部控制對(duì)中央政府預(yù)算執(zhí)行進(jìn)行規(guī)范、對(duì)預(yù)算管理進(jìn)行監(jiān)管，無(wú)論實(shí)行怎樣的改革方案與措施，都難以有效地管理財(cái)政資源、公平地行使國(guó)家權(quán)力。因此，需要將政府內(nèi)部控制與部門(mén)預(yù)算的整個(gè)過(guò)程相融合，從控制的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行把控，以此提高預(yù)算管理能力。這樣做也有助于增強(qiáng)政府部門(mén)預(yù)算的透明度，使得政府部門(mén)及下屬單位的預(yù)算編制更加符合實(shí)際、財(cái)政預(yù)算管理更加科學(xué)。同時(shí)還應(yīng)當(dāng)嚴(yán)明財(cái)政預(yù)算紀(jì)律，落實(shí)依法行政原則，以此增強(qiáng)預(yù)算的嚴(yán)肅性和政府內(nèi)部控制制度的權(quán)威性。

（4）構(gòu)建政府內(nèi)控，有助于國(guó)家財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的降低

我國(guó)政府內(nèi)控制度目前尚處于初建時(shí)期，有待進(jìn)一步發(fā)展與改善。近年來(lái)，相關(guān)法規(guī)文件相繼出臺(tái)，顯現(xiàn)出有關(guān)部門(mén)對(duì)政府內(nèi)控建設(shè)的重視。例如2014年，黨的十八屆四中全會(huì)提出，相關(guān)部門(mén)應(yīng)進(jìn)一步強(qiáng)化權(quán)力運(yùn)行約束與監(jiān)管控制、加強(qiáng)國(guó)家資金分配使用等內(nèi)部流程控制；2016年開(kāi)始，要求行政事業(yè)單位進(jìn)行內(nèi)控的自我評(píng)價(jià)并報(bào)告。由此可見(jiàn)，幫助完善政府內(nèi)控將成為創(chuàng)新財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督模式、促使預(yù)算管理與審計(jì)監(jiān)督良性互動(dòng)的重要手段。

然而值得注意的是，目前我國(guó)政府內(nèi)部控制在運(yùn)行過(guò)程中已經(jīng)暴露出一些問(wèn)題，需要對(duì)其有效性進(jìn)行全面科學(xué)的評(píng)價(jià)，以進(jìn)一步完善健全政府內(nèi)部控制。

總的來(lái)說(shuō)，在包容性增長(zhǎng)框架的要求下，我國(guó)財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督需要開(kāi)展一體化的改革方案。在財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)內(nèi)部，需要大力推進(jìn)向績(jī)效審計(jì)高級(jí)階段的躍遷；變革行政型審計(jì)監(jiān)督模式、吸收注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)力量，形成審計(jì)監(jiān)督的合力。在財(cái)政預(yù)算審計(jì)監(jiān)督系統(tǒng)的內(nèi)外部協(xié)調(diào)方面，需要借助績(jī)效審計(jì)、配合深化政府部門(mén)改革；以政府內(nèi)部控制的完善為抓手，實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督與預(yù)算管理的良性互動(dòng)。